Договір факторингу охоплює досить широке коло різноманітних відносин. При цьому юридичну сутність зобов’язань за даним договором складає поступка грошової вимоги (цесія). Проте відносини факторингу, поєднуючи в собі елементи договорів купівлі-продажу, позики і кредиту, а іноді й договорів відшкодувального надання фінансових послуг, мають набагато складніший і багатогранніший характер. Отже, коли ми говоримо про відносини за договором фінансування під поступку грошової вимоги (договору факторингу), маємо на увазі підприємницькі відносини, один з учасників яких, набуваючи грошову вимогу до іншої особи (через відвантаження йому товару, виконання робіт або надання послуг), не чекаючи його виконання (передачі грошових коштів) і враховуючи, що ця вимога через названі обставини вже має ринкову вартість, відступає її банку або іншій комерційній організації в обмін на отримання позики або кредиту або надає її як спосіб забезпечення виконання зобов’язань перед банком.
У переважній більшості випадків підприємства здійснюють поступку прав по грошових зобов’язаннях, керуючись нормами розділу 47 ЦК України, тоді як за своїм змістом ці операції належать до договорів фінансування під поступку грошової вимоги і регулюються нормами розділу 73 ЦК України. Між тим подібні операції можуть бути визнані нікчемними, що обумовлено неправильним розумінням поступки як одного з видів договорів. Дійсно, в період дії ЦК УРСР 1964 р. правова доктрина визнавала поступку права вимоги особливою операцією. Проте з ухваленням чинного Цивільного кодексу зникли підстави визнавати поступку окремою операцією.
Взагалі у літературі існують різні погляди на природу цесії. Наприклад, Л.Г. Єфімова вважає цесію самостійним договором, М.М. Агарков розглядає її як акт передачі прав, в основі якого лежить договір, на думку М.І. Брагінського – це правовий результат передачі прав.
Цесія — (від лат. cessio — передача) у практиці застосування термінів у юриспруденції означає поступку вимог, грошову або іншу компенсацію будь-яких зобов’язань. В українському законодавстві термін «цесія» визначений Національним банком України (далі — НБУ) у Положенні № 508 і означає поступку вимог або передачу вимоги в зобов’язання іншій особі.
Відповідно до ч. 1 статті 512 Цивільного ЦК кредитор у зобов’язанні може бути замінений іншою особою, зокрема, у результаті передачі ним своїх прав іншій особі за угодою. Така угода і буде поступкою вимоги (або переведенням боргу на іншу особу, цесієй, як часто називають таку угоду). Статті 513-519 ЦК регламентують окремі особливості, пов’язані з поступкою вимоги.
Поступка вимоги переносить право вимоги від первинного кредитора (цеденту) до нового кредитора (цесіонарію).
Договори, за якими здійснюється поступка вимоги, можуть бути найрізноманітнішими. Договір поступки права вимоги або договір цесії, які часто зустрічаються на практиці, не є нормативно встановленою формою договору і за своєю суттю класифікується або договором купівлі-продажу, або договором дарування, або договором міни.
Однією з форм поступки вимоги є факторинг. Поняття факторингу встановлено главою 73 ЦК, цією же главою визначені основні принципи договору факторингу.
За договором факторингу одна сторона (фактор) передає або зобов’язується передати кошти в розпорядження другої сторони (клієнта) за плату, а клієнт поступається або зобов’язується поступитися фактору своїм правом грошової вимоги до третьої особи (боржника). Клієнт може поступитися фактору своєю грошовою вимогою до боржника з метою забезпечення виконання зобов’язання клієнта перед фактором.
Клієнтом у договорі факторингу може бути фізична або юридична особа, що є суб’єктом підприємницької діяльності.
Фактором може бути банк або фінансова установа, а також суб’єкт підприємницької діяльності, що відповідно до закону має право здійснювати факторингові операції.
Істотною ознакою факторингу є одержання плати третьою особою за погашення грошової вимоги. Зверніть увагу, факторинг — це цесія саме грошових вимог і може використовуватися для погашення зобов’язань у грошовій формі.
Оскільки факторинг припускає одержання плати за погашення заборгованості іншої особи, то відноситься до фінансових послуг. Надання фінансових послуг юридичними особами - суб’єктами ведення господарської діяльності, які за своїм правовим статусом не є фінансовими установами, здійснюється за умови узяття таких осіб на облік у Держкомфінпослуг. Однак, відповідно до листа № 1034/11-6, лише юридичні особи, що систематично надають фінансові послуги, повинні стати на облік у Держком-фінпослуг.
Систематичним наданням фінансових послуг вважається укладання трьох або більше договорів про надання фінансових послуг з юридичними або фізичними особами протягом календарного року. З чого виходить, що якщо юрособа протягом календарного року надає не більше двох фінпослуг, у тому числі і за договором факторингу, ставати на облік у Держкомфінпослуг не обов’язково.
Документом, який підтверджує, що юрособа - СПД стоїть на обліку в Держкомфінпослуг, є відповідна довідка за формою, затвердженою Положенням № 21.
Для одержання Довідки про взяття на облік у Держкомфінпослуг юридична особа подає до Держфінпослуг:
— заява про взяття на облік юридичної особи (за формою, затвердженою Положенням № 21);
— реєстраційну картку юридичної особи (за формою, затвердженою Положенням № 21) із загальною інформацією про юридич-ну особу;
— копії зареєстрованих установчих документів і всіх змін і доповнень до них на момент подання заяви, засвідчені нотаріально або органом, що зареєстрував оригінал документа;
— копію свідоцтва про державну реєстрацію юридичної особи;
— оригінали положень/правил, що регулюють порядок надання фінансових послуг, затверджених уповноваженим органом юридичної особи, відповідно до установчих документів;
— довідку про кваліфікаційно-освітній рівень працівників юридичної особи (за формою, затвердженою Положенням № 21);
— довідку про відсутність у керівників (засновників) непогашеної або незнятої судимості за корисливі злочини (у довільній формі).
Зазначені документи надаються юридичною особою також в електронній формі у форматі DBASE-IV. Інформація, надавана в електронному вигляді, повинна збігатися з інформацією, що міститься в поданих юридичною особою документах.
Розгляд документів юридичної особи здійснює відповідний департамент Держкомфін-послуг.
Заяву про узяття на облік юридичної особи разом з усіма необхідними документами юридичні особи надсилають поштою або подають особисто до Держкомфінпослуг разом за описом.
Заяву про взяття на облік юридичної особи або про переоформлення Довідки залишається без розгляду, якщо:
— документи подані не в повному обсязі;
— документи не відповідають вимогам чинного законодавства;
— виявлена невірогідність інформації в документах, поданих юридичною особою для видачі Довідки.
Про прийняте Держкомфінпослуг рішення щодо нерозгляду поданих документів юридичній особі повідомляється в письмовій формі із зазначенням підстав для прийняття такого рішення в строк не більше ніж 15 робочих днів від дня одержання документів.
Не пізніше 30 календарних днів від дня надходження заяви і всіх необхідних документів від юридичної особи Держкомфінпослуг зобов’язаний ухвалити рішення щодо узяття юридичної особи на облік. Повідомлення про ухвалення рішення про видачу юридичній особі Довідки відправляється (видається) заявникові в письмовій формі протягом трьох робочих днів з дати ухвалення відповідного рішення, сама ж Довідка оформляється не пізніше п’яти робочих днів від дня прийняття такого рішення.
Ще одна істотна особливість факторингу: договір факторингу є дійсним незалежно від наявності домовленості між клієнтом і боржником про заборону поступки права грошової вимоги або його обмеження. Така заборона може встановлюватися договором, за яким виникла передана вимога. Але в цьому випадку клієнт не звільняється від передбачених договором зобов’язань або відповідальності перед боржником, за яким виникла вимога, у зв’язку з порушенням клієнтом умови про заборону або обмеження поступки права грошової вимоги.
Відображення поступки вимоги в бухгалтерському обліку залежить від того, в результаті якого договору така поступка відбувається, і від того, у чому виражена передана заборгованість. Розглянемо ситуацію, що найчастіше зустрічається, — заборгованість виражена у вартості відвантажених товарів або наданих послуг, виконаних робіт.
Якщо заборгованість передається в результаті договору купівлі-продажу або міни, то:
— наявна в цедента на балансі дебіторська заборгованість списується на рахунок 952 «Інші фінансові витрати», а отримане погашення дебіторської заборгованості від цесіонарія відображається на рахунку 733 «Інші доходи від фінансових операцій»;
— у боржника заборгованість і надалі відображатися на рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками і підрядниками», можливо, змінюється субрахунок цього рахунку у зв’язку зі зміною одного кредитора на інший;
— у цесіарія витрати, пов’язані з придбанням дебіторської заборгованості, відображаються на рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» у кореспонденції з рахунком 631 «Розрахунки з вітчизняними покупцями і підрядниками».
Якщо заборгованість передається в результаті договору дарування, то кореспонденція залишається тією ж, але:
— у цедента немає доходу, який можна було б відобразити, і витрати, що виникають у результаті дарування, списуються на рахунок 977 «Інші витрати від звичайної діяльності», тому що вони не пов’язані зі здійсненням господарської діяльності підприємства;
— у цесіарія виникає дохід від безоплатного одержання активу, який він повинен відобразити на рахунку 745 «Дохід від безоплатно отриманих активів».
Якщо заборгованість передається в результаті договору дарування, то кореспонденція залишається тією ж, але:
— у цедента виникають додаткові витрати, пов’язані зі сплатою цесіарію відсотків за погашення заборгованості. Ці витрати відображаються на рахунку 952 «Інші фінансові ви-трати»;
— у цесіарія виникає додатковий дохід у сумі отриманих відсотків, що відображається на рахунку 733 «Інші доходи від фінансових операцій».
Податковий облік операцій цесії та факторингу відбувається так. Пп. 4.1.2 Закону № 334 валовий дохід включає доходи від здійснення банківських, страхових і інших операцій з надання фінансових послуг, торгівлі валютними цінностями, цінними паперами, борговими зобов’язаннями і вимогами.
Таким чином, кошти, передані цесіарієм (фактором) у розпорядження клієнта за поступку права грошової вимоги до третьої особи (боржникові), а також кошти, які сплачуються третьою особою (боржником) у погашення заборгованості в цесіарія (фактору), підлягають оподаткуванню в сумі перевищення надходжень від боржника над сумою, сплаченою клієнтові.
Отже, до складу валового доходу включається лише дохід (прибуток) від здійснення факторингових операцій. Віднесення до складу валових витрат збитків від факторингових операцій (перевищення суми, сплаченої клієнтові над сумою, отриманою від боржника) Законом не передбачено.
ПДВ за операціями цесії може виникнути тільки в тому випадку, якщо предмет вимоги — товар (робота, послуга), що є базою для оподаткування ПДВ. У цьому випадку в клієнта на дату поступки вимоги виникають податкові зобов’язання на суму вимоги. Він виписує податкову накладну цесіарію, в якого при одержанні цієї податкової накладної виникає податковий кредит. У боржника при цьому ні податковий кредит, ні податкові зобов’язання не змінюються. Крім того, відповідно до пп. 3.2.5 Закону № 168 сума винагороди, отримана в результаті факторингових операцій, підлягає оподаткуванню ПДВ. Тому у випадку, якщо поступка вимоги відбувається за договором факторингу, то фактор зобов’язаний виписати клієнтові податкову накладну на суму винагороди, яку він одержує в результаті угоди.

Літературні джерела:
1. Положення № 508 – Положення про порядок здійснення банками операцій з векселями в національній валюті на території України від 16.12.2002 р. № 508.
2. ЦК – Цивільний Кодекс України.
3. Положення № 21 - Положення про надання окремих фінансових послуг юридичними особами – суб’єктами господарювання, які за своїм правовим статусом не є фінансовими установами, затверджене Розпорядженням Держкомфінпослуг від 22.01.2004 р. № 21.
4. Закон № 334 - Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334/94 – ВР.
5. Закон № 168 – Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР.