Актуальність теми. У сучасних умовах ефективність функціонування підприємств малого бізнесу значною мірою залежить від податкової політики держави. Між тим, темпи розвитку малих підприємств свідчать про те, що впроваджувана державою податкова політика недостатньо забезпечує їх підтримку, стимулювання та розвиток ділової активності. Тому на сучасному етапі розвитку економіки управління податковими платежами на мікрорівні є дієвим важелем впливу на фінансові результати діяльності малих підприємств у рамках чинного законодавства та підвищення їх економічного потенціалу.
Дослідженню теоретичних і практичних проблем розвитку малого бізнесу та його податкового регулювання присвячені наукові праці З.C. Варналія, Ю.В. Ващенко, О. Мазіної, І.В. Саух та ін.
Однак, на даний момент у зазначених роботах не знайшли достатнього висвітлення питання теоретичних і методичних засад управління податковими платежами малих підприємств, тому тема даної статті є актуальною.
Метою статті розробка та обґрунтування методичних і практичних рекомендацій щодо організації та впровадження заходів управління податковими платежами на малому підприємстві та підвищення ефективності його діяльності.
Податкова політика держави визначає рівень податкових платежів суб’єктів господарювання та впливає на їх фінансове становище. В оподаткуванні малих підприємств можна виділити два етапи. Перший етап складає період з 1991 по 1998 рр., коли оподаткування малих підприємств здійснювалось виключно в рамках загальної системи оподаткування. Початком другого етапу є введення в дію з 01.01.1999 р. Указу Президента № 727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва», яким впроваджено альтернативне оподаткування малих підприємств. Аналіз тенденцій розвитку малих підприємств свідчить про поступову стабілізацію цього процесу. Відповідно до даних Держкомстату України, починаючи з 1997 р. спостерігається уповільнення темпів розвитку малих підприємств, а в 2004 – 2008 рр. кількість малих підприємств зменшується [4, с. 21]. На нашу думку, це, з одного боку, пов’язано із збільшенням фінансово-адміністративного та податкового тиску на платників єдиного податку, зокрема, внесенням змін в законодавство щодо ПДВ, а з іншого – з насиченістю цього сектору економіки і недостатнім рівнем стимулювання створення робочих місць.
Нестабільність податкового законодавства негативно впливає на розвиток малих підприємств, що свідчить про наявність взаємозв’язку податкової політики держави та кількості малих підприємств [1, с.13]. Уповільнення розвитку цього сектору економіки пов’язано з впливом таких чинників: відсутність чіткої концептуальної програми розвитку малих підприємств; суперечливість законодавчих та нормативних актів, що регулюють діяльність малого бізнесу; відсутність задекларованої підтримки малого підприємництва; великий податковий тягар; недостатність матеріальних ресурсів та оборотних засобів; несприятливий інвестиційний клімат; необґрунтованість обмежень сфер дії малого підприємництва; відсутність пільгових умов для новостворених малих підприємств. Державна політика у сфері малих підприємств має бути спрямована на його стимулювання шляхом досягнення раціонального рівня оподаткування, тобто збалансованість фіскальної ефективності та соціальної справедливості, що забезпечуються заходами, які впроваджуються державою. Ринкові перетворення та зміни в податковій системі України повинні ґрунтуватися на теоретичних та науково-методичних засадах. І з огляду на це виникає потреба в поглибленому дослідженні та визначенні окремих фінансово-економічних категорій, зокрема, поняття «податковий платіж», під яким слід розуміти законодавчо встановлений платіж у вигляді податків, зборів і внесків до державних цільових фондів, включаючи фонди соціального страхування, які підлягають обов‘язковому внесенню юридичними або фізичними особами – платниками податків до бюджету відповідного рівня та державних цільових фондів у розмірах і ставках, що визначаються відповідними законами.
З метою підвищення ефективності функціонування в умовах нестабільної податкової політики та надмірного податкового навантаження малі підприємства прагнуть до вибору податкової політики, яка сприятиме податковій оптимізації [2, с.77]. Узагальнення поглядів учених Ващенка та Сауха стосовно визначення поняття оптимізації податкових платежів обумовило необхідність його уточнення. На відміну від існуючих підходів його можна визначити його як управління податковими платежами і розуміти під цим терміном процес управління господарською діяльністю суб’єкта підприємництва, спрямований на підвищення фінансових результатів за рахунок впливу на окремі елементи податку в рамках чинного законодавства.
Умови господарювання малих підприємств істотно впливають на забезпечення сталості їх функціонування, яка є однією з найважливіших характеристик діяльності підприємств. Сталість підприємства – це здатність зберігати постійно стійкий стан, скоординовану роботу його підрозділів та розвиток за обраною траєкторією з урахуванням припустимих змін його основних параметрів під впливом чинників зовнішнього та внутрішнього середовища [2, с.78]. Серед чинників сталості доцільно окремо виділити податки.
Через податкову політику держави, що виступає як зовнішній чинник, установлюються перелік податкових платежів, базові ставки оподаткування, що впливають на податкову політику підприємства, до форм реалізації якої відносять розрахунок поточних податкових платежів, бюджетування податків та податкове планування [5, с. 74].
Основні відмінності малих підприємств від великих та середніх полягають у тому, що показник обсягів реалізації продукції складає нижче значення порівняно з великими та середніми підприємствами, отже, і виручка від реалізації, прибуток та власні фінансові ресурси, що залишаються у малого підприємства також є меншими. З огляду на це, розмір податкових платежів більш інтенсивно впливає на сталість малих підприємств порівняно з великими та середніми підприємствами.
Управління податковими платежами є одним з найефективніших важелів впливу на фінансові результати малого підприємства, а отже і на його сталість, оскільки дозволяє оптимізувати витрати. Під критеріями оптимальності витрат малого підприємства слід розуміти умови господарювання, за яких показник рентабельності господарських операцій прагне до максимуму, а ризики господарювання - до мінімуму.
З метою адаптації малих підприємств до умов зовнішнього середовища, що змінюються, та забезпечення сталості їх функціонування доцільно постійно проводити комплексний моніторинг системи чинників зовнішнього та внутрішнього середовища, основними серед яких є податкова політика на макрорівні та заходи щодо управління податковими платежами на
мікрорівні [5, с.74].
Щодо вибору доцільної системи оподаткування суб’єктів малого підприємництва слід зазначити, що існує низка методик, які ґрунтуються на абсолютних та відносних показниках. Існує необхідність застосування методик визначення доцільності впровадження спрощеної системи оподаткування, заснованих на відносних показниках, що дозволяє використовувати їх в умовах постійного коригування податкового законодавства і отримувати більш достовірні дані про результати впровадження тієї чи іншої системи оподаткування.
Наявність двох ставок єдиного податку для суб’єктів малого підприємництва – юридичних осіб, різниця між якими полягає в статусі платника єдиного податку щодо ПДВ, обумовлює необхідність прийняття рішення про доцільність застосування кожної зі ставок єдиного податку. Найбільш прийнятним серед методів вибору раціональної ставки єдиного податку в межах спрощеної системи оподаткування є метод, що дозволяє визначити прямий і додатковий ефект від зміни ставки єдиного податку,
який має враховувати уточнення виручки від реалізації продукції на складову ПДВ [2, с.79]. Показники, обчислені на його основі, дозволяють, окрім прямого ефекту, визначити додатковий ефект від зміни ставок єдиного податку, що дає змогу отримати більш достовірні результати та визначити раціональну для малого підприємства ставку єдиного податку.
Склад фахівців з управління податковими платежами залежить від прийнятої на підприємстві структури організації, а також від форми податкової політики малого підприємства. Необхідність безперервного моніторингу впливу чинників зовнішнього середовища на фінансовий стан малого підприємства обумовлена, зокрема, динамічністю податкової політики держави, потреб ринку, коливання яких може призвести до зміни структури господарських операцій. Це вимагає впровадження заходів щодо управління податковими платежами на постійній основі.
Отже, залежно від форми податкової політики малі підприємства можна умовно розподілити на дві категорії.
До першої належать мікропідприємства з обмеженими фінансовими ресурсами, невеликою чисельністю працівників, простою організаційною структурою, що обумовлює неможливість чіткого закріплення функціональних обов’язків за посадами. Враховуючи це, склад і функціональні обов’язки фахівців з управління податковими платежами розрізняються залежно від обраної форми податкової політики. При розрахунку поточних податкових платежів особи, що відповідають за постачання та збут, повинні подавати інформацію щодо розрахунку податкових платежів за минулий період. У бюджетуванні податків ці працівники додатково виконують функції щодо надання інформації для розрахунку податкових платежів на майбутні періоди без врахування податкової оптимізації, а в податковому плануванні – з урахуванням податкової оптимізації. Додаткова інформація, що стосується податкової оптимізації, відмінність обов’язків обумовлює необхідність врахування цієї специфіки при розробці посадових інструкцій, графіку документообігу тощо.
До другої категорії належать малі підприємства з більшими сумами доходу та чисельністю робітників. Якщо існує можливість, на таких малих підприємствах, склад і функціональні обов’язки фахівців з управління податковими платежами з розрахунку поточних податкових платежів, бюджетування податків та податкового планування рекомендовано розширити.
На думку Мазіної, ще одним варіантом організації управління податковими платежами на малому підприємстві є аутсорсинг, який застосовують як інструмент зниження витрат, вирішення фінансових проблем, підвищення ефективності функціонування підприємства та зниження ризиків господарювання. Між тим, використання послуг аутсорсингу в управлінні податковими платежами малих підприємств є прийнятним не у всіх випадках, оскільки чинним законодавством не передбачено кримінальної та адміністративної відповідальності за порушення умов контракту, що може призвести до втрати конфіденційності інформації та недостатньої якості надання послуг аутсорсингу [3, с. 244].
Проблема оподаткування господарських операцій малих підприємств, які розпочинаються за однією системою оподаткування, а завершуються за іншою, пов’язана з законодавчою неврегульованістю цього процесу. Тому, з метою управління податковими платежами при зміні системи оподаткування, вважається необхідним проводити моніторинг очікуваних розрахунків, прогнозувати податкові наслідки основних операцій, здійснюваних безпосередньо перед переходом, утримуватися від господарських рішень, що призводять до додаткових податкових платежів і враховувати ці обставини в господарських договорах, що укладаються. При цьому, при плануванні зміни системи оподаткування слід враховувати відмінності у податковому обліку на загальній та спрощеній системах оподаткування і спланувати господарські операції таким чином, щоб вони обкладалася за тією системою, за якою виникають менші за абсолютним розміром податкові зобов‘язання.
Запропоноване методичне забезпечення управління податковими платежами при зміні системи оподаткування дозволяє проводити планування перехідних операцій з урахуванням їх особливостей і здійснюється в такій послідовності [3, с. 245].
На першому етапі потрібно розрахувати показник рентабельності господарських операцій у розрізі систем оподаткування і визначити, яка система оподаткування операцій, що здійснюються підприємством, є найбільш вигідною з точки зору оптимізації податкових втрат.
Другим етапом є визначення доцільного варіанта оподаткування операції виходячи з раціонального співвідношення бази оподаткування податком на прибуток та виручки від реалізації, що надає можливість визначити податковий тягар з податку на прибуток та єдиного податку за ставкою 6%.
Третім етапом є розрахунок розміру доданої вартості. Цей показник дозволяє врахувати особливості сплати ПДВ за загальною системою оподаткування та єдиним податком за ставкою 10%.
Четвертим етапом є визначення ризиків, що супроводжують зміну системи оподаткування.
В розрізі етапів управління податковими платежами мають застосовуватися різноманітні методи, які включають: 1) планування черговості подій при здійсненні операції (відвантаження товару або отримання оплати);
2) зміну рентабельності господарських операцій шляхом коригування ціни продажу; 3) вибір методу податкового обліку з ПДВ; 4) планування бартерних операцій [3, с. 246].
Існує необхідність впровадження моніторингу доцільності застосування обраної системи оподаткування з метою аналізу впроваджуваних заходів управління податковими платежами та визначення напрямків підвищення їх ефективності. Організаційне забезпечення моніторингу включає: аналіз відповідності підприємства критеріям суб’єкта малого підприємництва та платника єдиного податку; оцінку доцільності застосування обраної системи оподаткування; розробку рекомендацій щодо управління податковими платежами та контроль впровадження їх результатів на основі розрахунку показників ефективності податкової політики [5, с. 76].
Таким чином, одним із засобів забезпечення сталості малого підприємства є здійснення вибору між загальною та спрощеною системами оподаткування. Для вибору найбільш прийнятної системи оподаткування малих підприємств слід співставити матеріальні витрати, витрати на оплату праці, а також врахувати особливості оподаткування за спрощеною системою стосовно механізму визначення сум нарахувань до Пенсійного фонду України суб‘єктів малого підприємництва – платників єдиного податку і порядку їх зменшення на суму, перераховану установам Державного казначейства у складі єдиного податку. Методичне забезпечення управління податковими платежами передбачає вибір раціональної системи оподаткування господарських операцій малих підприємств, які здійснюються в період зміни системи оподаткування, на основі розрахунку показників: 1) рентабельності господарських операцій;
2) співвідношення бази оподаткування податком на прибуток та виручки від реалізації; 3) розміру доданої вартості; 4) ризиків, що супроводжують зміну системи оподаткування. Методи управління податковими платежами включають: планування черговості подій при здійсненні операції; зміну рентабельності господарських операцій шляхом коригування ціни продажу; вибір методу податкового обліку з ПДВ; планування бартерних операцій. Практичне застосування наведеного методичного підходу дозволить врахувати особливості податкового обліку за загальною та спрощеною системами оподаткування, мінімізувати ризики та податкові втрати від здійснення перехідних операцій. Організаційне забезпечення моніторингу доцільності обраної системи оподаткування має базуватися на аналізі відповідності підприємства критеріям суб‘єкта малого підприємництва та платника єдиного податку, оцінці доцільності обраної системи оподаткування на основі показників рентабельності господарських операцій та контролі впровадження розроблених рекомендацій щодо заходів управління податковими платежами малого підприємства на основі аналізу показників оцінки ефективності впроваджуваної податкової політики. Впровадження моніторингу дозволяє відстежувати зміни в зовнішньому та внутрішньому середовищі малого підприємства і коригувати заходи управління податковими платежами, які здійснюються в рамках обраної податкової політики, для підвищення фінансової сталості малого підприємства.

Список використаних джерел
1. Варналій З. С. Ґенеза та перспективи інститутів фінансової підтримки малого підприємництва України // IV Міжнародна науково-практична конференція 14–16 травня 2008 р., м. Ялта «Проблеми та перспективи розвитку підприємництва в Україні». – К., 2008. – С.13-15.
2. Ващенко Ю. В. Спрощена система оподаткування суб’єктів малого підприємництва в умовах податкової реформи в Україні // Вісник. – Запоріжжя, 2006. – N1. – С.77 – 81.
3. Мазіна О. Функція єдиного податку в розвитку малого підприємництва // Формування ринкової економіки в Україні. – Львів, 2005. – Вип.15, ч.1: Спецвип.: Обліково-аналітичні системи суб’єктів господарської діяльності в Україні. – С.241-247.
4. Мельник В. М., Грицаєнко І. А., Іванишина О. С. Оподаткування підприємницької діяльності: Навч. посібник. – К.: Кондор, 2003. – С.21-22.
5. Саух І. В. Податкова політика в сфері малого підприємництва: сучасний стан, проблеми та шляхи вдосконалення // Зб. наук. пр. – Черкаси, 2004. – Вип.10. – С.72-76.